24 ноября 2014 года Президент Российской Федерации подписал ранее принятый Госдумой и одобренный Советом Федерации Федеральный закон «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации (в части налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний и доходов иностранных компаний)».
Закон направлен на деофшоризацию российской экономики и должен вступить в силу с 1 января 2015 года. Закон будет применяться к прибыли компаний, определяемой с налогового периода 2015 года. В частности закон предусматривает налогообложение прибыли, полученной иностранными компаниями, контролируемыми российскими резидентами, в Российской Федерации в соответствии с налоговыми ставками, применяемыми в России (13% для физических лиц и 20% для юридических лиц).
I. Контролируемые иностранные компании (КИК)
КИК признается иностранная компания, которая удовлетворяет всем следующим условиям:
1. компания не является налоговым резидентом РФ
2. контролирующим лицом компании являются организации и/или физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ
КИК также признается иностранная структура без образования юридического лица, которая контролируется организациями и/или физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами РФ.
Контролирующим лицом признается:
1. Физические и/или юридические лица, участие которых в иностранной компании составляет более 25%
2. Физические и/или юридические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ, участие которых в иностранной компании составляет более 10% при совокупном владении более 50% (в случае с физическими лицами учитывается их участие совместно с супругами и несовершеннолетними детьми).
Для 2015 года установлен порог участи в 50% для обоих категорий указанных выше.
3. Контролирующим лицом может быть признано лицо, которое не подходит под категории описанные выше, но осуществляет контроль/управление. Под контролем понимается способность оказывать влияние на решения относительно распределения прибыли КИК.
II. Освобождение прибыли КИК от налогообложения
Прибыли полученные КИК освобождаются от налогообложения в России, если одно из условий ниже выполняется:
1. КИК является некоммерческой организацией
2. КИК зарегистрирована в стране, которая является членом Евразийского экономического союза (Россия, Беларусь, Армения, Казахстан, Кыргызстан)
3. КИК является налоговым резидентом в стране, заключившей договор об избежание двойного налогообложения с Россией, за исключением тех стран, которые находятся в черном списке в связи с отказом в обмене информацией, и эффективная налоговая ставка для КИК составляет не менее 75% средневзвешенной ставки налога, которая применялась бы к КИК, если бы КИК была налоговым резидентом России.
4. КИК является налоговым резидентом в стране, заключившей договор об избежании двойного налогообложения с Россией, за исключением тех стран, которые находятся в черном списке в связи с отказом в обмене информацией, и по крайней мере 80% доходов КИК являются активным доходом.
Под пассивным доходом (операциями) понимаются дивиденды, проценты, роялти, доходы от реализации ценных бумаг, доходы от реализации недвижимого имущества, доходы от сдачи в аренду и субаренду имущества, доходы от оказания услуг, таких как консультационных, юридических, бухгалтерских, аудиторских, рекламных, маркетинговых, услуг по обработке информации, доходов от проведения научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, доходы от услуг по предоставлению персонала и т.д.
5. КИК является банком или страховой компанией, имеющей лицензию в стране ее налогового резидентства, с которой у России действует договор об избежании двойного налогообложения и осуществляет обмен информацией.
6. КИК является иностранной структурой без образования юридического лица, где учредители не в праве распределять прибыль этой структуры.
7. КИК является эмитентом обращающихся облигаций при условии, что доля доходов составляет не менее 90% от доходов эмитента.
III. Уведомление об участии в иностранных компаниях и КИК
Налогоплательщики, признаваемые налоговыми резидентами России, должны уведомлять налоговые органы о участии в иностранных компаниях и о участии в КИК (прямом или косвенном) следующим образом:
1. Уведомление об участии в иностранной компании
Для иностранных компаний созданных до 1 января 2015 года уведомление об участии в этих компаниях, при участии более чем в 10%, должны быть доведены до сведения налоговых органов России до 1 апреля 2015 года.
Для иностранных компаний созданных после 1 января 2015 года уведомления должны быть поданы в течение 1 месяца с даты начала участия в уставном капитале иностранной компании или изменений в доле участия.
Уведомление об участии в иностранных компаниях должно содержать дату возникновения участия, наименование иностранной компании, регистрационных номер, долю участия (прямого или косвенного) налогоплательщика в иностранной компании и дату прекращения участия в иностранной компании.
2. Уведомление об участии в КИК
Уведомление об участии в КИК должно быть подано до 20 марта года, следующего за годом, в котором прибыли КИК должны быть включены в налоговую базу Российского Контролирующего лица (физического или юридического лица).
Прибыль КИК за 2015 год должна быть включена в налоговую базу Российского контролирующего лица 2016 фискального года, то есть российские налоговые органы должны быть уведомлены до 20 марта 2017 года.
Уведомление об участии в КИК должно содержать период, за который составляется уведомление, наименование КИК и регистрационный номер, дата, являющаяся последним днем периода, за который составляется финансовая отчетность, дата составления финансовой отчетности и дата завершения налогового периода, дата составления аудиторского заключения, доля участия налогоплательщика в КИК, описание оснований для признания налогоплательщика контролирующим лицом КИК, описание оснований для освобождения прибыли КИК от налогообложения в России.
IV. Порядок учета прибыли КИК при налогообложении в России
Как было указано ранее, первая прибыль КИК за 2015 должна быть включена в налоговую базу Российского контролирующего лица (физическое или юридическое лицо) в 2016 году и уведомление должно быть подано в налоговые органы до 20 марта 2017 года. Прибыль КИК уменьшается на величину дивидендов, выплаченных компании в году, следующим за годом (т.е. 2016), за который составляется финансовая отчетность, с учетом промежуточных дивидендов, выплаченных в течение того же финансового года (т.е. 2015), за который составляется финансовая отчетность.
Нераспределенная прибыль включается в налоговую базу Российского контролирующего лица в соответствии с его долей участия. Эта доля прибыли облагается налогом в России в соответствии с российскими налоговыми ставками (13% для физических лиц и 20% для юридических лиц).
Прибыль КИК учитывается при определении налоговой базы Российского контролирующего лица за налоговый период по соответствующему налогу, если ее величина составила более 10,000,000 рублей. Для 2015 года прибыль учитывается при определении налоговой базы, если она превысила 50,000,000 рублей, и для 2016 – если прибыль превысила 30,000,000 рублей. Датой получения нераспределенной прибыли КИК условно считается 31 декабря года, следующего за отчетным годом КИК (для 2015 года это будет 31 декабря 2016 года).
Необходимо отметить, что дивиденды распределенные Кипрской компанией в пользу Российской компании освобождены от налогообложения в России, если нормальные условия владения соблюдены (доля участия более 50% и владение долей не менее 1 года; в случае неудовлетворения условий – налог в 9%). Это связано с тем, что после ратификации Договора об избежании двойного налогообложения между Кипром и Россией, Кипр был удален из «черного списка». Также следует, что дивиденды распределенные Кипрской компанией своим иностранным акционерам освобождены от налога на Кипре.
Российское контролирующее лицо должно предоставить в налоговые органы вместе с налоговой декларацией следующие документы относительно КИК:
1. финансовую отчетность КИК за соответствующий отчетный период
2. аудиторское заключение по финансовой отчетности
3. первичные документы, подтверждающие доходы КИК в случае отсутствия финансовой отчетности
Документы, указанные выше, должны быть переведены на русский язык.
V. Штрафы за несоблюдение закона
Штрафы:
1. Непредставление в установленный срок Российским контролирующим лицом в налоговые органы уведомления об участии в иностранных компаниях влечет взыскание штрафа в размере 50,000 рублей в отношении каждой иностранной компании, сведения о которой не представлены.
2. Непредставление в установленный срок Российским контролирующим лицом в налоговые органы уведомления об участии в КИК влечет взыскание штрафа в размере 100,000 рублей в отношении каждой КИК, сведения о которой не представлены.
3. Непредставление налоговому органу финансовых документов КИК влечет штраф в размере 100,000 рублей в отношении каждой КИК, документы по которой не были предоставлены.
4. Неуплата или неполная уплата сумм налога Российским контролирующим лицом в результате невключения в налоговую базу доли прибыли КИК влечет взыскание штрафа в размере 20% от суммы неуплаченного налога в отношении прибыли КИК, но не менее 100,000 рублей.
VI. Расчет прибыли КИК
Прибылью (убытком) КИК, зарегистрированной в стране, с которой Россия заключила договор об избежании двойного налогообложения и финансовая отчетность которой подлежит обязательному аудиту в соответствии с законодательством этой страны, признается прибыль этой компании по результатам ее финансовой отчетности до начисления налогов в соответствии с законодательством страны, где КИК является налоговым резидентом. Если КИК является налоговым резидентом в стране, с которой у России нет договора об избежании двойного налогообложения и подготовка финансовой отчетности не является обязательной, тогда прибыль КИК определяется в соответствии с налоговым законодательством РФ.
Прибыль КИК выраженная в иностранной валюте пересчитывается в рубли с применением среднего за период курса иностранной валюты к рублю РФ, установленного ЦБ РФ. Кроме того, некоторые корректировки должны быть произведены:
1. Прибыли или убыток, возникающие в результате переоценки ценных бумаг и производных финансовых инструментов по рыночной стоимости, не учитываются.
2. Если пассивный доход (доход от пассивных операций) составляет более 80% от общего дохода КИК, то вся прибыль КИК облагается налогом в России.
3. Налоговые убытки КИК переносятся на будущее периоды без ограничения и вычитаются из первой налоговой прибыли КИК.
4. Налоговые убытки КИК, понесенные до 1 января 2015 года, могут быть перенесены на будущие периоды для последующего вычета из первой налоговой прибыли КИК, в размере не превышающем сумму налоговых убытков за три налоговых периода до 1 января 2015.
5. Налоговые убытки КИК не могут быть перенесены на будущие периоды, если Российское контролирующее лицо не предоставило уведомление о КИК за период, за который получен указанный убыток.
6. Контролируемые операции между КИК и Российским контролирующим лицом должны быть осуществлены по справедливой стоимости. Если это не выполняется, то прибыль КИК будет откорректирована соответствующим образом.
7. Сумма налога, исчисленного в отношении прибыли КИК, уменьшается на величину налога, исчисленного в отношении этой прибыли в соответствии в законодательством страны, где КИК налоговый резидент, и законодательством РФ, а также налога на прибыль компании, исчисленного в отношении прибыли постоянного представительства КИК в РФ.
8. Налог удерживаемый на дивиденды, распределенные КИК, вычитается из налога, исчисленного в России, на эти дивиденды, полученные российским налоговым резидентом. Документальное подтверждение об удержании иностранного налога должно быть предоставлено в Российские налоговые органы.
VII. Компании, признаваемые налоговыми резидентами РФ
В дополнение к правилам КИК, как часть деофшоризации, Россия установила правила налогового резидентства, то есть иностранные компании, местом фактического управления которыми является РФ, являются налоговыми резидентами России. Местом фактического управления иностранной компанией признается РФ при соблюдении хотя бы одного из следующих условий в отношении иностранной компании и ее деятельности:
1. Большинство заседаний совета директоров проводятся на территории РФ
2. Исполнительный орган иностранной компании регулярно осуществляет свою деятельность в отношении этой компании из РФ
3. Главные должностные лица организации преимущественно осуществляют свою деятельность в РФ.
Если ни одно из условий выше не выполняется, то иностранная компания все еще может быть признана налоговым резидентом РФ, если одно из условий ниже выполняется:
1. ведение бухгалтерского или управленческого учета компании осуществляется в РФ
2. ведение делопроизводства осуществляется в РФ
3. оперативное управление персоналом компании осуществляется в РФ
Иностранная компания, признанная налоговым резидентом России, облагается налогом в России на весь ее мировой доход и должна соблюдать налоговое законодательство России. Кроме того, иностранная компания, которая является налоговым резидентом в стране, заключившей с Россией договор об избежании двойного налогообложения, и осуществляет свою деятельность через постоянное представительство в России, имеет право признать себя налоговым резидентом РФ. В этом случае, компания перестает считаться КИК.
VIII. Налогообложение доходов от косвенного выбытия российской недвижимости
Закон гласит, что доходы, полученные от продажи акций в иностранных компаниях, чьи активы, напрямую или косвенно, составляют более 50% от стоимости недвижимого имущества расположенного в РФ, то эти доходы будут облагаться налогом в России по ставке 20%.
Кроме того, иностранные компании (иностранные структуры без образования юридического лица), владеющие недвижимым имуществом расположенным в РФ, должны раскрывать, вместе с налоговой декларацией по налогу на имущество, информацию относительно своих владельцев (акционеров, учредителей, бенефициаров и т.д.). Раскрытие косвенного участия (если имеет место) для физического или юридического лица необходимо, если его доля превышает 5%.
Штрафы за непредставление указанной выше информации влечет взыскание штрафа в размере 100% от суммы налога на имущество, исчисленного в отношении объекта недвижимого имущества, принадлежащего иностранной компании.
IX. Бенефициарное право на пассивный доход
Закон предусматривает сквозной подход, чтобы ограничить российских бенефициаров, косвенно получающих пассивный доход, от получения выгоды по договорам об избежанию двойного налогообложения, с целью воспользоваться сниженными налоговыми ставками у источника выплаты или освобождением от налогов с таких доходов.
Лицо, с ограниченными полномочиями распоряжаться пассивным доходом, действующее как посредник в пользу другого лица, не несущее никаких рисков, кроме выплаты доходов, такое лицо не признается бенефициаром. Если налоговый агент знает, что на момент выплаты пассивного дохода (дивидендов, процентов, роялти), бенефициар не является прямым получателем, тогда он может применять положения договора об избежании двойного налогообложения. Если налоговый агент считает, что доходы будут получены прямо или косвенно российским налоговым резидентом, то агент может отказаться удерживать налог и проинформировать российские налоговые органы в целях включения дохода в налоговую базу российского налогового резидента.
X. Заключение
Правила деофшоризации вступают в силу 1 января 2015 года и российские налоговые резиденты должны следовать этому закону.
Они должны проверить имеющиеся структуры и определить, какие иностранные компании будут классифицированы как иностранные компании, а какие как КИК.
Также они должны проанализировать тип дохода, полученного КИК (активный или пассивный) и рассчитать эффективную налоговую ставку для каждой КИК.
За дополнительной информацией, пожалуйста обращайтесь в CPV Corporate Services Ltd.
Antonis Chrysanthou FCCA
Olesya Chrysanthou ACCA
CPV Group (CPV Audit and CPV Corporate)